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　　固定資產(chǎn)可長(zhǎng)期參加生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)而保持其原有的實(shí)物形態(tài)，但其價(jià)值是隨固定資產(chǎn)的使用而逐漸轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品成本中，構(gòu)成企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成本，這部分隨固定資產(chǎn)磨損而逐漸轉(zhuǎn)移掉的價(jià)值即為固定資產(chǎn)的折舊[1].為保證企業(yè)簡(jiǎn)單再生產(chǎn)，同時(shí)實(shí)現(xiàn)期間收入費(fèi)用的正確匹配，企業(yè)必須在固定資產(chǎn)有效使用期內(nèi)計(jì)提折舊。
　　1折舊的定義及折舊的主要影響因素
　　1.1折舊的含義
　　折舊的最普遍公認(rèn)的定義是將資產(chǎn)的成本分配到各收益期間的一種系統(tǒng)和合理的方法，這個(gè)定義是一個(gè)靜態(tài)的概念，資產(chǎn)的原始成本或其他價(jià)值在其使用年限以內(nèi)是不變的，折舊總額等于原始成本減去殘值[2].
　　1.2核算過(guò)程中應(yīng)考慮到的一些必要條件
　　1.2.1修理和維修
　　在計(jì)算固定資產(chǎn)折舊分配的過(guò)程中，必須考慮固定資產(chǎn)的修理和維修等日常營(yíng)業(yè)費(fèi)用，這是因?yàn)檎叟f與修理和維修之間存在著密切的相互關(guān)系：第一，資產(chǎn)的預(yù)期使用年限直接與維修和修理的程度有關(guān)；第二，由于多數(shù)資產(chǎn)均包括許多不同使用年限的部件，許多所謂修理實(shí)際上是重置；第三，在資產(chǎn)的使用過(guò)程中，效率在逐年下降，特別是當(dāng)缺乏必要的和及時(shí)的修理和維修時(shí)，下降的速度更快。
　　1.2.2固定資產(chǎn)的使用年限
　　固定資產(chǎn)有一定的使用年限，改變修理和維修費(fèi)用，可以使資產(chǎn)的使用年限延長(zhǎng)或縮短。在某種情況下，可以無(wú)限期地保留一些資產(chǎn)，但這樣做所付出的代價(jià)往往高于重置新資產(chǎn)的成本。因而，繼續(xù)維修一臺(tái)已經(jīng)陳舊的設(shè)備是很不經(jīng)濟(jì)的。但從另一方面來(lái)看，如果某項(xiàng)資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)壽命是很短的，其修理和維修費(fèi)用可以縮減至最低限度。一般地講，資產(chǎn)的使用年限決定于修理和維修費(fèi)用的最適當(dāng)水平或經(jīng)濟(jì)上的陳舊元素，而以二者中時(shí)間較短的為準(zhǔn)。如果對(duì)修理和維修費(fèi)用作不合理的削減，以致資產(chǎn)不能達(dá)到其所期望的經(jīng)濟(jì)壽命，當(dāng)期所分?jǐn)偟恼叟f費(fèi)用就將相應(yīng)的有所增加。
　　會(huì)計(jì)師早就認(rèn)識(shí)到廠場(chǎng)與設(shè)備的壽命是有限的，因而必須考慮當(dāng)資產(chǎn)報(bào)廢時(shí)在賬簿上如何處理。近年來(lái)，折舊才被認(rèn)為是在資產(chǎn)使用年限內(nèi)對(duì)其成本或其他價(jià)值所進(jìn)行的系統(tǒng)的分配，稱(chēng)為成本分配法，是將資產(chǎn)的成本或其他價(jià)值系統(tǒng)的、合理的在資產(chǎn)的使用年限內(nèi)進(jìn)行分配。在選定成本分配法時(shí)，必須考慮以下幾項(xiàng)因素[3]：（1）資產(chǎn)價(jià)值因使用而降低，與資產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)值降低之間的關(guān)系；（2）陳廢的影響；（3）預(yù)計(jì)的修理和維修方式；（4）預(yù)計(jì)的操作效率上的降低；（5）預(yù)計(jì)資產(chǎn)收入上的變化；（6）長(zhǎng)期資產(chǎn)的壽命及利息因素，資產(chǎn)在使用年限后期的不確定因素。
　　2折舊的主要方法及比較
　　2.1折舊計(jì)算的方法
　　從理論上講，在選擇折舊方法時(shí)應(yīng)考慮以上因素，但實(shí)際操作中，在多數(shù)情況下，僅是一個(gè)或少數(shù)因素起決定作用，作用小的其他因素則可以略而不計(jì)。通常在普遍使用的幾種折舊方法中假若某種方法一般來(lái)看是合理的，或是符合所得稅法要求的，就可選用這種方法。折舊的方法是經(jīng)國(guó)家確認(rèn)的企業(yè)計(jì)提固定資產(chǎn)折舊所應(yīng)遵循的規(guī)則，通常固定資產(chǎn)折舊的方法分為兩類(lèi)，一類(lèi)是直線法，一類(lèi)是加速折舊法。財(cái)政部結(jié)合我國(guó)企業(yè)現(xiàn)狀和實(shí)際要求，改革了單一的折舊方法，增加了加速折舊法，允許企業(yè)多種折舊方法并存。企業(yè)可采用的折舊方法一般有平均年限法、工作量法、行駛里程法、加速折舊法等。加速折舊法包括余額遞減法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法、平均年限法、工作量法、年率遞減法、年金法和償債基金法等。考慮我國(guó)實(shí)際情況，財(cái)政部規(guī)定企業(yè)可選擇的折舊方法一般有4種，即平均年限法、工作量法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法。根據(jù)企業(yè)的現(xiàn)狀及國(guó)家的財(cái)政承受能力，我國(guó)對(duì)實(shí)行加速折舊方法的范圍也作了限定，對(duì)在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中具有重要地位、技術(shù)進(jìn)步快的電子生產(chǎn)企業(yè)、船舶工業(yè)企業(yè)、生產(chǎn)“母機(jī)”的機(jī)械企業(yè)、飛機(jī)和汽車(chē)制造企業(yè)、化工和醫(yī)藥生產(chǎn)企業(yè)以及其他經(jīng)財(cái)政部批準(zhǔn)的行業(yè)企業(yè)，其機(jī)器設(shè)備可以用雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法加速計(jì)提折舊。
　　2.2對(duì)幾種常見(jiàn)折舊法的探討
　　雖然折舊的方法有很多，但我國(guó)允許企業(yè)選用的折舊方法只有以下4種：直線法、工作量法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法。折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更，如要變更需在財(cái)務(wù)報(bào)表的附注中加以說(shuō)明[4].近年來(lái)，人們對(duì)加速折舊法表示強(qiáng)烈的興趣，筆者也認(rèn)為此方法相對(duì)其他方法更加切合實(shí)際，覆蓋問(wèn)題更全面，下面對(duì)4種方法進(jìn)行敘述和比較。
　　2.2.1直線法
　　直線法即平均年限法，它假定折舊是由于時(shí)間的推移而不是使用的關(guān)系，認(rèn)為服務(wù)潛力降低的決定因素是隨時(shí)間推移所造成的陳舊和破壞，而不是使用所造成的有形磨損。因而假定資產(chǎn)的服務(wù)潛力在各個(gè)會(huì)計(jì)期間所使用的服務(wù)總成本是相同的，而不管其實(shí)際使用程度如何。
　　由于直線法模式簡(jiǎn)單，只有在以下各項(xiàng)條件之下才是正確的：（1）利息因素可以略而不計(jì)，或投資成本假定為零；（2）修理和維修費(fèi)用在整個(gè)資產(chǎn)使用年限內(nèi)是固定不變的；（3）最后一年資產(chǎn)的效率與最初一年是相同的；（4）使用資產(chǎn)所取得的收入（或現(xiàn)金流量）在整個(gè)使用年限內(nèi)是固定不變的；（5）各種必要的估計(jì)（包括預(yù)期使用年限）都是可予以相當(dāng)確定的預(yù)計(jì)的。
　　由于以上各項(xiàng)因素的不確定性，要使任何折舊方法對(duì)所有各種因素都考慮到是有困難的。如果有些因素可以適當(dāng)?shù)窒ǔ６颊J(rèn)為直線法最為適宜。例如：操作效率的降低及修理和維修費(fèi)用的增加，恰好為收入的增加及保險(xiǎn)費(fèi)和財(cái)產(chǎn)稅的減少所抵消。此外，由于直線法通俗易懂，核算簡(jiǎn)便，同時(shí)根據(jù)這種方法計(jì)算出來(lái)的固定資產(chǎn)有效使用期內(nèi)各年度或月份提取的折舊額相等，使企業(yè)產(chǎn)品成本穩(wěn)定并具有較強(qiáng)的可比性。
　　但同時(shí)直線法也存在著一些缺點(diǎn)，它忽略了折現(xiàn)因素，按直線法計(jì)算的凈利，會(huì)給人們以投入資本總額的收入率在不斷提高的假象。
　　2.2.2工作量法
　　工作量法是按照計(jì)算期內(nèi)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)完成的工作量來(lái)計(jì)提折舊的一種方法。實(shí)質(zhì)上，工作量法是平均年限法的補(bǔ)充和延伸。根據(jù)規(guī)定，企業(yè)專(zhuān)業(yè)車(chē)隊(duì)的客、貨運(yùn)汽車(chē)、型設(shè)備以及型建筑施工機(jī)械可采用工作量法計(jì)提折舊。由于各種專(zhuān)業(yè)設(shè)備具有不同的工作量指標(biāo)，因而，工作量法又有行駛里程折舊法和工作小時(shí)折舊法之分。工作量法假定折舊是一項(xiàng)變動(dòng)的，而不是固定的費(fèi)用，即假定資產(chǎn)價(jià)值的降低不是由于時(shí)間的推移，而是由于使用的緣故。
　　對(duì)于許多種資產(chǎn)來(lái)講，工作量法這一假定是合理的，特別是在有形磨損比經(jīng)濟(jì)折舊更為重要。
　　因而，如果某項(xiàng)資產(chǎn)在年度內(nèi)沒(méi)有使用，就不應(yīng)計(jì)列折舊費(fèi)用，因?yàn)橘Y產(chǎn)的服務(wù)價(jià)值并沒(méi)有降低。即使折舊是確定資產(chǎn)預(yù)期使用年限的一個(gè)重要因素，如其折舊是可以預(yù)見(jiàn)的，并且，資產(chǎn)的概使用狀況是可以估計(jì)的，就可以使用以經(jīng)營(yíng)活動(dòng)為依據(jù)的折舊方法，使用這種折舊方法的主要目的是按每個(gè)服務(wù)單位分配投入價(jià)值，對(duì)服務(wù)價(jià)值降低的計(jì)量則是次要的。
　　盡管在資產(chǎn)的服務(wù)價(jià)值隨使用而降低的情況下，工作量法看來(lái)還是十分理想，但在使用中它往往存在一些嚴(yán)重缺點(diǎn)：
　　（1）即使每年的折舊費(fèi)用是變動(dòng)的，工作量法仍然類(lèi)似于直線法。因?yàn)樗俣恳环?wù)單位分配等量的折舊費(fèi)，但是，假定每一服務(wù)單位的成本相等是沒(méi)有根據(jù)的。而且，由于在后期有些服務(wù)單位尚有待于日后使用，整個(gè)服務(wù)價(jià)值的降低事實(shí)上并不是均勻的，除非假定利率為零；
　　（2）工作量法未能考慮到修理和維修費(fèi)用的遞增，以及操作效率或收入的遞減等因素。
　　2.2.3加速折舊法
　　雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法都是加速折舊法的一種。主張采用加速折舊法的各項(xiàng)條件是：（1）在不考慮資本的利息或成本的情況下遞減每年的服務(wù)貢獻(xiàn)；（2）操作效率的降低會(huì)導(dǎo)致其他業(yè)務(wù)費(fèi)用的增加；（3）資產(chǎn)價(jià)值早期降低很多，后期降低較少；（4）即使早期和后期耗用的服務(wù)價(jià)值相同，其折現(xiàn)價(jià)值也不同，因而早期服務(wù)價(jià)值成本要比后期；（5）修理和維修費(fèi)用的遞增；（6）現(xiàn)金收入逐年降低；（7）由于存在著折舊的可能性所造成的以后年度收入的不確定性。
　　主張采用加速折舊法的一個(gè)主要論據(jù)是資產(chǎn)凈收入貢獻(xiàn)的遞減與操作效率是相互關(guān)聯(lián)的，并對(duì)各期應(yīng)負(fù)擔(dān)的折舊費(fèi)具有同樣的影響。資產(chǎn)凈收入的減少可能是由于資產(chǎn)在后期需要更多的修理時(shí)間和修理費(fèi)用，或過(guò)度使用易于發(fā)生事故，因而減少使用，也可能是由于操作效率降低而產(chǎn)量減少。操作效率降低還會(huì)造成燃料成本和人工成本的升高，或者在原料使用方面造成較的浪費(fèi)。所有這些均說(shuō)明資產(chǎn)的凈收入在后期要少于早期，因而，即使不計(jì)利息成本，資產(chǎn)凈收入的減少也證明使用加速折舊法是合理的。
　　預(yù)期現(xiàn)金收入的遞減也是采用加速折舊法的一個(gè)理由，可以認(rèn)為，資產(chǎn)的原始成本在早期獲取收入過(guò)程中所耗用的要比后期，因此早期折舊費(fèi)應(yīng)于后期。
　　修理和維修費(fèi)是逐年遞增的，為了補(bǔ)償遞增的修理和維修費(fèi)，應(yīng)采用加速折舊法。修理和維修費(fèi)用與折舊是相關(guān)的，應(yīng)該包括在服務(wù)的總成本或凈收入的計(jì)算中。
　　折舊費(fèi)分配中最難處理的一個(gè)因素是不確定性。預(yù)期使用年限、預(yù)期凈收入和未來(lái)的修理和維修費(fèi)用，均具有不確定性。在多數(shù)情況下，不確定性可根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)選擇所調(diào)整的期望值，將不確定數(shù)值轉(zhuǎn)化為單一的確定數(shù)值。收入的不確定性為加速折舊法提供了一定的依據(jù)。因?yàn)樵缙谑杖氡韧砥谑杖敫邪盐眨陂_(kāi)始指定投資決策時(shí)，對(duì)晚期收入所打的折扣應(yīng)當(dāng)更些，所以，應(yīng)將部分資產(chǎn)成本分配于早期。雖然這些不確定因素不足以證明加速折舊法就是合理的，但相對(duì)其他方法而言，加速折舊是最趨于現(xiàn)金收支規(guī)律的一種方法。
　　3改進(jìn)固定資產(chǎn)折舊的建議
　　上述折舊方法均具有一定的武斷性，而且其所依據(jù)的數(shù)據(jù)，如現(xiàn)金流量或凈收入是相當(dāng)難于計(jì)量的變數(shù)，因此，折舊方法還需要不斷的更新、完善。可考慮使用的備選方案是：
　　（1）不需分配的方法而以每期期末的市價(jià)來(lái)計(jì)量剩余資產(chǎn)的價(jià)值；
　　（2）以現(xiàn)金流轉(zhuǎn)和資金流轉(zhuǎn)表代替收益表，避免折舊分配；
　　（3）側(cè)重于使用能夠預(yù)測(cè)的統(tǒng)一折舊方法，而不管其邏輯性；
　　（4）盡量采用折中的分配方法。
　　從本質(zhì)上講，折舊也是一種費(fèi)用，只不過(guò)這一費(fèi)用沒(méi)有在計(jì)提期間付出實(shí)在的貨幣資金，但這種費(fèi)用是前期已經(jīng)發(fā)生的支出，而這種支出的收益在資產(chǎn)投入使用后的有效使用期內(nèi)實(shí)現(xiàn)，無(wú)論是從權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則，還是從收入與費(fèi)用的配比原則來(lái)講，計(jì)提折舊都是必要的，企業(yè)要根據(jù)各類(lèi)折舊方式所適用的條件，合理地選擇折舊方法。