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    案情：申請(qǐng)執(zhí)行人農(nóng)行靜安支行與兩被執(zhí)行人申大公司、泰申公司簽訂了一份最高額抵押擔(dān)保借款合同，由農(nóng)行靜安支行向申大公司貸款；泰申公司提供申大商廈為合同載明借款的抵押物。后因申大公司與泰申公司均未能還款而涉訟。 
    申請(qǐng)執(zhí)行人上海證券公司系申大公司向農(nóng)行靜安支行申請(qǐng)貸款的保證人，泰申公司則向上海證券公司提供了反擔(dān)保。上海證券公司在保證期間，代申大公司清償了部分借款本息，因申大公司與泰申公司未能歸還代付款而涉訟。申請(qǐng)執(zhí)行人住總集團(tuán)與泰申公司簽訂了一份《申大商廈項(xiàng)目工程施工總承包合同》，泰申公司將申大商廈工程項(xiàng)目發(fā)包給住總集團(tuán)施工。至申大商廈工程主體結(jié)構(gòu)封頂。住總集團(tuán)催討工程款無(wú)果，遂起訴泰申公司。上述三案法院判決、調(diào)解生效后，因申大公司與泰申公司逾期未履行付款義務(wù)，三申請(qǐng)執(zhí)行人遂分別向法院申請(qǐng)強(qiáng)制執(zhí)行。 
    鑒于上述案件的被執(zhí)行人相同，為便于案件執(zhí)行，確保各債權(quán)人的利益得到有效保護(hù)，故法院在執(zhí)行過(guò)程中將上述案件合并執(zhí)行。執(zhí)行中，法院將查封的被執(zhí)行人泰申公司名下位于市延安中路的“申大商廈”在建工程依法委托評(píng)估、拍賣。在拍賣后辦理過(guò)戶手續(xù)時(shí)，由于拍賣所產(chǎn)生的營(yíng)業(yè)稅、土地增值稅等稅收繳納問(wèn)題與稅務(wù)部門觀點(diǎn)不一，導(dǎo)致一度無(wú)法辦理權(quán)屬登記，執(zhí)行工作也就此耽擱。工程承包方住總集團(tuán)等各方債權(quán)人由于無(wú)法及時(shí)取得工程款，實(shí)現(xiàn)債權(quán)，意見(jiàn)頗多。后經(jīng)執(zhí)行法官多次與有關(guān)部門及買受人、案件當(dāng)事人協(xié)調(diào)，最終達(dá)成先實(shí)現(xiàn)各方債權(quán)，再由稅務(wù)機(jī)關(guān)收取稅款的一致意見(jiàn)，該系列案最終妥善執(zhí)結(jié)。  
   [評(píng)析] 
   上述案件雖最終得到了妥善解決，但有關(guān)問(wèn)題卻值得探究。在解決住總集團(tuán)的工程款與稅款何者優(yōu)先受償?shù)膯?wèn)題上，執(zhí)行人員面臨以下兩個(gè)問(wèn)題。  
   問(wèn)題一：關(guān)于工程款與稅收同時(shí)存在優(yōu)先權(quán)的情況下，如何確定優(yōu)先權(quán)的位序問(wèn)題。 
   根據(jù)我國(guó)合同法第二百八十六條的規(guī)定，建設(shè)工程的價(jià)款就該工程折價(jià)或者拍賣的價(jià)款優(yōu)先受償。最高人民法院為解決司法實(shí)踐中產(chǎn)生的問(wèn)題，對(duì)上述條款又以司法解釋的形式作出進(jìn)一步規(guī)定，即人民法院在審理房地產(chǎn)糾紛案件和辦理執(zhí)行案件中，應(yīng)當(dāng)依照《中華人民共和國(guó)合同法》第二百八十六條的規(guī)定，認(rèn)定建筑工程的承包人的優(yōu)先受償權(quán)優(yōu)于抵押權(quán)和其他債權(quán)。因此，工程款的優(yōu)先受償通常被認(rèn)為是一種法定優(yōu)先權(quán)，而該法定優(yōu)先受償權(quán)的立法初衷在于保護(hù)建筑企業(yè)工人工資，解決拖欠工程款。上述解釋是從保障人的基本權(quán)利、保障承包人工程價(jià)款這一因物權(quán)而產(chǎn)生的債權(quán)的實(shí)現(xiàn)這一角度出發(fā)，使其成為高位階的權(quán)利。  
    而稅收方面優(yōu)先權(quán)的規(guī)定在許多部門法中都有體現(xiàn)，其基本出處是《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第四十五條之規(guī)定：稅務(wù)機(jī)關(guān)征收稅款，稅收優(yōu)先于無(wú)擔(dān)保債權(quán)，法律另有規(guī)定的除外；納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財(cái)產(chǎn)設(shè)定抵押、質(zhì)押或者納稅人的財(cái)產(chǎn)被留置之前的，稅收應(yīng)當(dāng)先于抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)執(zhí)行。而根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)房地產(chǎn)稅收管理的通知》的規(guī)定，房地產(chǎn)過(guò)戶必須先稅后證，即辦理房地產(chǎn)過(guò)戶前必須繳清所有應(yīng)征稅款。該通知的規(guī)定把應(yīng)征稅款的位次放于財(cái)產(chǎn)流轉(zhuǎn)發(fā)生之前，即稅款發(fā)生之前，體現(xiàn)了稅收的絕對(duì)優(yōu)先。 
   上述合同法與稅收法律分別規(guī)定了不同的優(yōu)先權(quán)制度，但當(dāng)上述兩個(gè)優(yōu)先權(quán)同時(shí)存在時(shí)，究竟哪一個(gè)優(yōu)先權(quán)位序在先，法律并未有明確規(guī)定，由此就會(huì)引發(fā)類似本案的矛盾，承包方的工程款與稅務(wù)部門的稅收何者優(yōu)先，雙方各執(zhí)己見(jiàn)，互不相讓，導(dǎo)致無(wú)法正常辦理過(guò)戶。雖在本案例中，法官通過(guò)協(xié)調(diào)的方式使承包方的工程款得以全額受償，稅務(wù)部門減免了部分稅款。但此種協(xié)調(diào)卻因?yàn)槿狈Ψ梢罁?jù)，而不具備普遍性和可操作性。  
    我認(rèn)為，解決上述兩優(yōu)先權(quán)之間的順位問(wèn)題十分重要，因?yàn)楦呶浑A的權(quán)利應(yīng)當(dāng)優(yōu)先于低位階的權(quán)利獲得受償。從本案來(lái)看，這一問(wèn)題的正確處理，將直接影響民工的生存權(quán)和社會(huì)穩(wěn)定。分析工程款與稅收何者優(yōu)先的問(wèn)題，可以從兩者的立法目的來(lái)分析比較。通過(guò)對(duì)合同法及司法解釋中關(guān)于工程款優(yōu)先受償?shù)牧⒎ū尘暗难芯靠梢园l(fā)現(xiàn)，工程款的優(yōu)先性是基于人的生存權(quán)而產(chǎn)生的，由于目前建筑業(yè)中拖欠民工工資的情況較為嚴(yán)重，造成了社會(huì)的不穩(wěn)定因素，國(guó)家為了緩和此矛盾，才作出上述規(guī)定，目的在于保護(hù)建筑企業(yè)工人工資得以優(yōu)先受償。工程款優(yōu)先受償?shù)男再|(zhì)與破產(chǎn)法中關(guān)于職工工資、醫(yī)療、傷殘補(bǔ)助、撫恤費(fèi)用的性質(zhì)有相似之處。目前，在破產(chǎn)法中已明確規(guī)定破產(chǎn)人欠繳的稅款應(yīng)于職工工資、醫(yī)療、傷殘補(bǔ)助、撫恤費(fèi)用后予以受償。該規(guī)定顯然也將與人生存相關(guān)的權(quán)利定位于較高的位置，而稅收關(guān)系是一種公權(quán)利引起的債權(quán)債務(wù)關(guān)系，是債法予以調(diào)整的內(nèi)容，其權(quán)利的效力當(dāng)然低于生存權(quán)的效力。因此，工程款受償?shù)奈恍蛞哂诙愂眨こ炭顟?yīng)當(dāng)優(yōu)先于稅收受償。  
   問(wèn)題二：關(guān)于先稅后證制度是否能夠阻卻工程款的優(yōu)先受償問(wèn)題。 
   關(guān)于先稅后證的規(guī)定是否能夠阻卻工程款的優(yōu)先受償問(wèn)題，先稅后證規(guī)定中的稅指的是房地產(chǎn)交易中產(chǎn)生的土地增值稅、營(yíng)業(yè)稅等稅種，其性質(zhì)是一種流轉(zhuǎn)稅，在房地產(chǎn)交易中體現(xiàn)為過(guò)戶完成后才發(fā)生的稅款。然而，國(guó)家為使該部分稅款不因過(guò)戶辦理后當(dāng)事人不予理會(huì)而流失，特別規(guī)定對(duì)該部分稅款予以先行征收，但該規(guī)定是否具有合理性值得商榷，在有關(guān)的全國(guó)人大制定的稅收法律中，并沒(méi)有規(guī)定應(yīng)征稅款可以先于該稅發(fā)生之前予以征繳，因此該先稅后證的規(guī)定充其量是行政規(guī)章予以規(guī)定的，而工程款的優(yōu)先性是由合同法予以規(guī)定的，因此工程款所優(yōu)先受償?shù)姆尚ЯΩ哂诙愂諆?yōu)先的法律效力。所以，本案例中的工程款仍應(yīng)優(yōu)先于稅收受償，先稅后證的規(guī)定并不能因其特殊性而阻卻工程款的優(yōu)先受償。