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　知識點：進一步審計程序

　　一、進一步審計程序的含義和要求

　　(一)概念

　　進一步審計程序是指注冊會計師針對評估的各類交易、賬戶余額和披露認定層次重大錯報風險實施的審計程序，包括控制測試和實質性程序。

　　(二)設計和實施進一步審計程序的要求

　　注冊會計師應當根據評估的認定層次重大錯報風險設計和實施進一步審計程序，即進一步審計程序的性質、時間安排和范圍應當與評估的認定層次重大錯報風險具備明確的對應關系。

　　(三)設計進一步審計程序時應考慮的因素

　　1.風險的重要性(比如虛構收入的舞弊風險);

　　2.重大錯報發(fā)生的可能性;

　　3.涉及的各類交易、賬戶余額和披露的特征(比如存貨未計提應當計提的存貨跌價準備);

　　4.被審計單位采用的特定控制的性質(比如針對出納員挪用現(xiàn)金的舞弊風險所設計的對所有銷貨款進行銀行賬戶結算);

　　5.注冊會計師是否擬獲取審計證據，以確定內部控制在防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯報方面的有效性(比如管理層串通舞弊時內部控制已經失效)。

　　(四)設計和實施進一步審計程序時特別考慮

　　注冊會計師無論選用實質性方案還是綜合性方案，都應當對所有重大類別的交易、賬戶余額和披露設計和實施實質性程序。

　　二、進一步審計程序的性質

　　1.進一步審計程序的性質是指進一步審計程序的目的和類型。

　　2.進一步審計程序的目的包括通過實施控制測試以確定內部控制運行的有效性，通過實施實質性程序以發(fā)現(xiàn)認定層次的重大錯報。

　　3.進一步審計程序的類型包括檢查、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執(zhí)行和分析程序。

　　同時，“進一步審計程序的性質”除了指大家通常理解的方法外，更重要的是應結合“控制測試”或“實質性程序”的情形考慮，因為注冊會計師在“控制測試”獲取審計證據的目的與在“實質性程序”獲取審計證據的目的完全不同。

　　三、進一步審計程序的時間

　　(一)進一步審計程序的時間的含義

　　進一步審計程序的時間是指注冊會計師何時實施進一步審計程序，或審計證據適用的期間或時點。

　　(二)確定何時實施審計程序時應當考慮的因素

　　1.控制環(huán)境

　　良好的控制環(huán)境可以抵消在期中實施進一步審計程序的一些局限性，使注冊會計師在確定實施進一步審計程序的時間時有更大的靈活度。

　　2.何時能得到相關信息

　　例如，某些控制活動可能僅在期中(或期中以前)發(fā)生，而之后可能難以再被觀察到。再如，某些電子化的交易和賬戶文檔如未能及時取得，可能被覆蓋。在這些情況下，注冊會計師如果希望獲取相關信息，則需要考慮能夠獲取相關信息的時間。

　　3.錯報風險的性質

　　例如，被審計單位可能為了保證盈利目標的實現(xiàn)，而在會計期末以后偽造銷售合同以虛增收入，此時注冊會計師需要考慮在期末(即資產負債表日)這個特定時點獲取被審計單位截至期末所能提供的所有銷售合同及相關資料，以防范被審計單位在資產負債表日后偽造銷售合同虛增收入的做法。

　　4.審計證據適用的期間或時點

　　注冊會計師應當根據需要獲取的特定審計證據確定何時實施進一步審計程序。

　　例如，為了獲取資產負債表日的存貨余額證據，顯然不宜在與資產負債表日間隔過長的期中時點或期末以后時點實施存貨監(jiān)盤等相關審計程序。

　　四、進一步審計程序的范圍

　　(一)進一步審計程序的范圍的含義

　　進一步審計程序的范圍是指實施進一步審計程序的數(shù)量，包括抽取的樣本量，對某項控制活動的觀察次數(shù)等。

　　(二)確定進一步審計程序的范圍時考慮的因素

　　1.確定的重要性水平

　　確定的重要性水平越低，注冊會計師實施進一步審計程序的范圍越廣。

　　2.評估的重大錯報風險

　　評估的重大錯報風險越高，對擬獲取審計證據的相關性、可靠性的要求越高，因此，注冊會計師實施的進一步審計程序的范圍也越廣。

　　3.計劃獲取的保證程度

　　計劃獲取的保證程度，是指注冊會計師計劃通過所實施的審計程序對測試結果可靠性所獲取的信心。計劃獲取的保證程度越高，對測試結果可靠性要求越髙，注冊會計師實施的進一步審計程序的范圍越廣。

　　例如，注冊會計師對財務報表是否不存在重大錯報的信心可能來自控制測試和實質性程序。如果注冊會計師計劃從控制測試中獲取更高的保證程度，則控制測試的范圍就更廣。